2011年注册会计师考试会计强化班讲义-所得税
发布时间：2011-06-08 15:56
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近年考情分析：本章近年客观题和主观题均有出现：2009年3分；2008年3分；2007年7分。本章是比较重要的一章。
重点难点归纳：资产计税基础和负债计税基础的确定；应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异的确定；递延所得税资产和递延所得税负债的确认和计量；所得税费用的确认和计量。
主要内容讲解：
考点一：资产计税基础和负债计税基础的确定
一、资产负债表债务法的基本思路
1核心分录：
借：所得税费用（会计立场）
递延所得税资产（或贷方）
贷：应交税费——应交所得税（税务立场）
递延所得税负债（或借方）
2账户确定步骤：
第一步：确定“应交税费——应交所得税”的金额。贷方“应交税费”是站在税务的立场，这个数据不会因为会计所得税核算方法的改变而改变，特定时期应缴纳的税金是唯一的、确定的。
其中：
应交税费（应交所得税）=（会计利润±永久性差异±暂时性差异）×所得税税率
=应纳税所得额×所得税税率
所得税核算方法的演变：
应付税款法（旧准则下的方法之一），是指本期税前会计利润与应纳税所得额之间的差异造成的影响纳税的金额直接计入当期损益，而不递延到以后各期的会计处理方法。
应付税款法下，所得税费用等于应交所得税，收入、费用是按会计准则的权责发生制等原则确认的，但利润表中的所得税费用却是按税法规定计算的，这是一个很大的弊端。
资产负债表债务法（新准则规定的方法）分为两段：资产负债表法、债务法。债务法讲的是所得税税率发生变动时应如何处理，资产负债表法是从资产、负债账面价值与计税基础的角度进一步核算所得税。
第二步：确定“递延所得税资产”和“递延所得税负债”的金额。
总体来说，“递延所得税资产”和“递延所得税负债”是由于暂时性差异导致的，而暂时性差异又是由资产和负债的账面价值与其计税基础不一致导致的。
账面价值=账面余额－相关备抵账户的金额
其中：
递延所得税资产（或递延所得税负债）余额=累计暂时性差异×所得税税率
注意：债务法下，任何一个时期，下列等式均成立：
递延所得税资产（或负债）余额/累计暂时性差异=适用所得税税率
但是，作会计分录时要注意发生额的确定。
第三步：倒挤出所得税费用。借方“所得税费用”是站在会计的立场，是利润表项目，在整个分录中是倒挤出来的。
二、资产的计税基础
资产的计税基础，是指企业收回资产账面价值过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额，即某一项资产在未来期间计税时按照税法规定可以税前扣除的金额。
资产计税基础=未来期间按照税法规定可以税前扣除的金额
资产负债表日资产的计税基础=取得成本－以前期间按照税法规定已累计税前扣除的金额
资产在初始确认时，其计税基础一般为取得成本，即企业为取得某项资产支付的成本在未来期间准予税前扣除。在资产持续持有的过程中，其计税基础是指资产的取得成本减去以前期间按照税法规定已经累计税前扣除的金额后的余额。如固定资产、无形资产等长期资产在某一资产负债表日的计税基础是指其成本扣除按照税法规定已在以前期间税前扣除的累计折旧额或累计摊销额后的金额。
（一）固定资产
以各种方式取得的固定资产，初始确认时其账面价值一般等于计税基础。
固定资产在持有期间进行后续计量时，由于会计与税收规定就折旧方法、折旧年限以及固定资产减值准备的提取等处理的不同，可能造成固定资产的账面价值与计税基础的差异。
1折旧方法、折旧年限的差异。
2因计提固定资产减值准备产生的差异。
【例题1·单选题】某公司2007年12月1日购入一项设备，原价为1 000万元，使用年限为10年，会计上采用直线法计提折旧，净残值为0（同税法净残值）。税收规定此类固定资产采用双倍余额递减法计提的折旧可予税前扣除。2009年末企业对该项固定资产计提了80万元的固定资产减值准备。2009年末该项设备的计税基础是（ ）万元。
A800 B720 C640 D560
[223190101]
『正确答案』C
『案解析』2008年税法上允许扣除的金额＝1 000×2/10＝200（万元）
2009年税法上允许扣除的金额＝（1 000－200）×2/10＝160（万元）
2009年末该项设备的计税基础＝1 000－200－160＝640（万元）
【例题2】A企业于20×7年12月20日取得的某项环保用固定资产，原价为750万元，使用年限为10年，会计上采用年限平均法计提折旧，净残值为零。税法规定该类环保用固定资产采用加速折旧法计提的折旧可予税前扣除，该企业在计税时采用双倍余额递减法计列折旧，净残值为零。20×9年12月31日，企业估计该项固定资产的可收回金额为550万元。
要求：计算确定20×9年12月31日该固定资产的账面价值和计税基础。
『正确答案』
1账面价值。20×9年12月31日，该项固定资产的账面余额=750-75×2=600（万元），该账面余额大于其可收回金额550万元，两者之间的差额应计提50万元的固定资产减值准备。
20×9年12月31日，该项固定资产的账面价值=750-75×2-50=550（万元）
2计税基础。计税基础=750-750×20%-600×20%=480（万元）
该项固定资产的账面价值550万元与其计税基础480万元之间的70万元差额，将于未来期间计入企业的应纳税所得额。
（二）无形资产
除内部研究开发形成的无形资产以外，其他方式取得的无形资产，初始确认时按照会计准则规定确定的入账价值与按照税法规定确定的计税成本之间一般不存在差异。
1无形资产在后续计量时，会计与税收的差异主要产生于是否需要摊销及无形资产减值准备的提取。
